ESRS : les standards européens de reporting de durabilité expliqués

Les ESRS (European Sustainability Reporting Standards) sont les standards techniques qui définissent comment les entreprises doivent rédiger leur rapport de durabilité dans le cadre de la CSRD (Corporate Sustainability Reporting Directive). Adoptés par la Commission européenne le 22 décembre 2023 via le règlement délégué (UE) 2023/2772, ces 12 standards couvrent les dimensions environnementales, sociales et de gouvernance (ESG) du reporting obligatoire.

Qu'est-ce que les ESRS ? Définition et contexte réglementaire

Les ESRS constituent le cadre technique de la CSRD : ils précisent quelles informations divulguer, selon quelle méthodologie et dans quel format. Sans les ESRS, la CSRD n'est qu'un cadre juridique vide de substance opérationnelle. L'analogie avec le RGPD est utile : si la CSRD est le règlement, les ESRS en sont les lignes directrices opérationnelles.

Le processus d'élaboration a été confié à l'EFRAG (European Financial Reporting Advisory Group), organisme indépendant mandaté par la Commission européenne depuis 2021. Après deux ans de consultation publique impliquant plus de 600 réponses et des débats intenses sur la charge de reporting pour les PME, la version définitive des ESRS a été adoptée par la Commission le 31 juillet 2023 et publiée au Journal officiel de l'UE le 22 décembre 2023 via le règlement délégué (UE) 2023/2772, entré en vigueur le 1er janvier 2024.

Un point clé à retenir : les ESRS ne sont pas des standards volontaires comme les GRI (Global Reporting Initiative) ou les recommandations de la TCFD (Task Force on Climate-related Financial Disclosures). Ce sont des obligations réglementaires dont le non-respect expose aux sanctions prévues par la CSRD telle que transposée dans le droit national de chaque État membre.

Les ESRS coexistent avec d'autres cadres internationaux de reporting de durabilité. La Commission européenne a veillé à leur interopérabilité avec les IFRS Sustainability Disclosure Standards (ISSB) de l'IASB et avec les standards GRI. Dans la pratique, une entreprise qui appliquait déjà les GRI ou la TCFD disposera d'une base solide, mais devra adapter son rapport pour répondre aux exigences spécifiques des ESRS, notamment sur la double matérialité.

Les 12 ESRS : structure et périmètre

La première salve d'ESRS comprend 12 standards organisés en trois catégories : transversaux, thématiques environnementaux, thématiques sociaux et de gouvernance.

ESRS transversaux : 2 standards obligatoires pour tous

• ESRS 1 : Exigences générales - principes directeurs du reporting CSRD : proportionnalité, matérialité, reporting par rapport à des politiques, cibles et actions. ESRS 1 définit la structure du rapport de durabilité, les règles de présentation des informations comparatives et les modalités de phase-in pour les entreprises en première année de reporting. Il décrit aussi comment articuler le rapport de durabilité avec le rapport financier annuel.
• ESRS 2 : Informations générales - informations obligatoires sur la gouvernance (composition et rôle des organes de direction), la stratégie (modèle d'affaires, chaîne de valeur), la gestion des impacts, risques et opportunités (IRO) et le processus de double matérialité. Ces informations sont requises pour tous les assujettis, indépendamment des résultats de l'évaluation de matérialité. ESRS 2 est le coeur du rapport de durabilité : il est le seul standard avec ESRS 1 à ne pas être soumis à l'évaluation de matérialité.

ESRS environnementaux : 5 standards soumis à matérialité

• ESRS E1 : Changement climatique - émissions de gaz à effet de serre (scope 1, 2, 3), plan de transition vers une économie bas-carbone, alignement sur les objectifs de l'Accord de Paris et sur la taxonomie européenne. En pratique, ESRS E1 est quasi-systématiquement considéré comme matériel et représente le standard le plus exigeant en termes de données (mesure des émissions scope 3 notamment).
• ESRS E2 : Pollution - émissions dans l'air, l'eau et le sol, substances chimiques préoccupantes, microplastiques. Cible en priorité les secteurs industriels et chimiques, mais aussi les entreprises ayant une chaîne de valeur intensive en produits chimiques.
• ESRS E3 : Eau et ressources marines - consommation d'eau, impact sur les masses d'eau douce et les ressources marines, gestion dans les zones à stress hydrique. Particulièrement pertinent pour les industries agroalimentaires, textiles et pharmaceutiques.
• ESRS E4 : Biodiversité et écosystèmes - impacts et dépendances sur la biodiversité terrestre et marine, alignement sur le Cadre mondial pour la biodiversité de Kunming-Montréal (COP15, 2022), plans de restauration. Standard complexe dont les métriques sont encore en cours de stabilisation au niveau méthodologique.
• ESRS E5 : Utilisation des ressources et économie circulaire - flux de matières entrantes et sortantes, gestion des déchets, conception circulaire des produits et emballages. Cible en priorité les secteurs de la grande consommation, de l'électronique et de l'emballage.

ESRS sociaux : 4 standards soumis à matérialité

• ESRS S1 : Effectifs propres - conditions de travail, droits fondamentaux, égalité de traitement et de rémunération, santé et sécurité, formation et développement des compétences des salariés de l'entreprise. Inclut les travailleurs en contrat direct et sous certaines conditions les travailleurs via agences d'intérim.
• ESRS S2 : Travailleurs de la chaîne de valeur - conditions de travail et droits humains chez les fournisseurs et sous-traitants directs et indirects. C'est le standard qui impose à l'entreprise de "regarder dans sa chaîne de valeur" et qui est directement articulé avec la directive CSDD (Corporate Sustainability Due Diligence Directive).
• ESRS S3 : Communautés affectées - impacts sur les communautés locales proches des sites d'activité, droits des populations autochtones, droits économiques et culturels. Plus pertinent pour les entreprises ayant des activités extractives, d'infrastructures ou agricoles sur des territoires habités.
• ESRS S4 : Consommateurs et utilisateurs finals - sécurité des produits, protection de la vie privée, accès à l'information, pratiques marketing responsables. Ce standard a une intersection directe avec le RGPD pour les entreprises traitant des données de consommateurs à grande échelle.

ESRS de gouvernance : 1 standard soumis à matérialité

• ESRS G1 : Conduite des affaires - culture d'entreprise, gestion des relations fournisseurs (conditions de paiement, éthique contractuelle), prévention de la corruption et des pots-de-vin, lobbying et engagement politique, protection des lanceurs d'alerte. ESRS G1 est directement articulé avec la loi Sapin 2 pour les entreprises françaises assujetties : les éléments du programme anticorruption alimentent les disclosures requises.

ESRS obligatoires et ESRS sous réserve de matérialité

La distinction fondamentale entre les ESRS tient au principe de matérialité, qui conditionne le périmètre de reporting de chaque entreprise.

• ESRS 1 et ESRS 2 sont toujours obligatoires, sans condition. Toute entreprise soumise à la CSRD doit fournir ces informations dans son rapport de durabilité, quel que soit son secteur ou la conclusion de son évaluation de matérialité.
• Les 10 ESRS thématiques (E1 à E5, S1 à S4, G1) sont soumis à l'évaluation de double matérialité. Si une thématique n'est pas matérielle pour l'entreprise, elle peut l'exclure. Mais cette exclusion doit être explicitement justifiée dans le rapport, avec une description du processus d'évaluation qui a conduit à cette conclusion.

En pratique, la quasi-totalité des entreprises dans le périmètre CSRD devront reporter sur ESRS E1 (changement climatique) et ESRS S1 (effectifs propres). La Commission européenne avait initialement envisagé de rendre ESRS E1 obligatoire sans réserve de matérialité ; la version finale de 2023 n'a pas retenu cette option, mais les orientations de l'EFRAG et les attentes des investisseurs rendent une exclusion d'ESRS E1 quasi-impossible à justifier pour toute entreprise ayant un impact climatique non négligeable.

L'Omnibus 2026 (paquet de simplification proposé par la Commission en février 2026) proposait d'introduire un seuil de matérialité chiffré pour clarifier quand une thématique peut être exclue, et de réduire le nombre de datapoints obligatoires dans plusieurs ESRS thématiques. Le texte final reste à confirmer au niveau européen ; les ESRS en vigueur (règlement délégué 2023/2772) s'appliquent jusqu'à toute modification adoptée officiellement.

Comment appliquer les ESRS dans votre reporting

La mise en oeuvre des ESRS suit un processus structuré que les directions RSE et conformité doivent orchestrer plusieurs mois avant la clôture de l'exercice comptable.

• Étape 1 : Évaluation de double matérialité - identifier les impacts, risques et opportunités (IRO) de l'entreprise selon la double perspective : impact sur l'environnement et la société d'un côté, effets financiers sur l'entreprise de l'autre. C'est le point de départ indispensable pour déterminer la liste des ESRS thématiques applicables. Voir notre guide sur la double matérialité CSRD.
• Étape 2 : Identification des datapoints à renseigner - pour chaque ESRS jugé matériel, identifier les "datapoints" obligatoires (requis dans tous les cas) et conditionnels (requis si une politique ou un objectif spécifique existe sur ce sujet). ESRS 1 distingue trois catégories de datapoints : obligatoires en toutes circonstances, obligatoires si matériel, et volontaires.
• Étape 3 : Collecte de données et gouvernance interne - mettre en place les systèmes de collecte inter-départements (RH pour S1, achats pour S2, opérations pour E1 à E5, direction générale pour G1, finance pour la double matérialité financière). La gouvernance de cette collecte est l'un des défis opérationnels les plus importants : les données ESRS sont produites par des directions habituellement séparées du reporting financier.
• Étape 4 : Rédaction et format du rapport - le rapport de durabilité est intégré au rapport de gestion (rapport annuel), dans une section distincte identifiée comme telle. Il doit respecter le format XBRL défini par les Regulatory Technical Standards de l'ESMA pour permettre la lecture automatisée par les régulateurs et les investisseurs institutionnels.
• Étape 5 : Vérification tierce et assurance - un commissaire aux comptes ou un organisme tiers indépendant (OTI) accrédité doit attester la conformité du rapport au niveau d'assurance requis (assurance limitée dans un premier temps, puis assurance raisonnable dont le calendrier sera précisé par la Commission).

Pour les équipes conformité, l'enjeu est de coordonner des parties prenantes très diverses dans des délais courts. La sensibilisation des équipes à la CSRD et aux ESRS est souvent le premier levier à activer avant d'entrer dans la collecte de données.

ESRS et double matérialité : le lien

Le concept de double matérialité est la clé de voûte des ESRS. Il diffère fondamentalement de la matérialité financière simple utilisée par les IFRS Sustainability Disclosure Standards (ISSB) de l'IASB, qui ne retient que la perspective des investisseurs.

La double matérialité sous les ESRS combine deux angles :

• La matérialité d'impact - comment les activités de l'entreprise impactent l'environnement et la société, que cet impact soit positif ou négatif, actuel ou potentiel, direct ou via la chaîne de valeur.
• La matérialité financière - comment les enjeux de durabilité créent des risques ou des opportunités pour la situation financière de l'entreprise, sa performance, ses flux de trésorerie, son accès au financement.

Une thématique est matérielle dès lors qu'elle dépasse le seuil de matérialité retenu par l'entreprise sous l'un ou l'autre angle. Elle n'a pas à être matérielle sous les deux perspectives simultanément.

En pratique, cette analyse conduit à un résultat concret : la liste des ESRS thématiques à renseigner dans le rapport. Une entreprise manufacturière intensive en énergie devra couvrir au minimum ESRS E1 (émissions) et E5 (ressources), et probablement E2 (pollution) et S1 (effectifs). Une entreprise de services pourra légitimement exclure E3 (eau) et E4 (biodiversité) si la matérialité n'est pas établie.

L'évaluation de double matérialité doit être documentée et auditable. La cartographie des IRO, les critères de seuil retenus, la consultation des parties prenantes (clients, fournisseurs, communautés locales, investisseurs) : tous ces éléments font partie du processus décrit dans ESRS 2 et seront examinés par le vérificateur tiers. Pour aller plus loin sur la méthode : notre guide complet sur la double matérialité CSRD.

Leto accompagne les équipes conformité dans la sensibilisation aux enjeux CSRD et ESRS, en complément des démarches RGPD et AI Act.

Questions fréquemment posées

Quelle est la différence entre CSRD et ESRS ?

La CSRD (Corporate Sustainability Reporting Directive) est la directive européenne qui définit l'obligation de reporting de durabilité : qui doit reporter, à partir de quand, selon quelle vérification tierce. Les ESRS (European Sustainability Reporting Standards) sont les standards techniques qui définissent le contenu du rapport : quelles informations divulguer, selon quelle méthodologie, dans quel format. La CSRD crée l'obligation ; les ESRS précisent comment l'exécuter.

Les 12 ESRS sont-ils tous obligatoires ?

Non. Seuls ESRS 1 (Exigences générales) et ESRS 2 (Informations générales) sont obligatoires pour toutes les entreprises dans le périmètre CSRD. Les 10 ESRS thématiques (E1 à E5, S1 à S4, G1) sont soumis à l'évaluation de double matérialité : si un thème n'est pas matériel pour l'entreprise, elle peut l'exclure à condition de justifier cette exclusion dans le rapport.

Les ESRS s'appliquent-ils aux PME ?

Les PME non cotées ne sont pas directement soumises aux ESRS. En revanche, elles peuvent être indirectement impactées via leurs relations avec de grandes entreprises assujetties qui leur demandent des informations de durabilité dans le cadre d'ESRS S2 (chaîne de valeur). Les PME cotées sont soumises à des standards simplifiés (LSME), dont l'application est proposée à partir de 2028 dans l'Omnibus 2026.

Quelles sanctions en cas de non-respect des ESRS ?

Les sanctions sont définies par la CSRD telle que transposée dans chaque droit national. En France, l'ordonnance n° 2023-1142 du 6 décembre 2023 prévoit des sanctions analogues à celles applicables au rapport de gestion : amende jusqu'à 18 750 euros pour le défaut de publication, et responsabilité des dirigeants en cas de fausses déclarations. Les autorités de marché (AMF pour les sociétés cotées) et les commissaires aux comptes sont les premiers vecteurs de contrôle de conformité.

Peut-on utiliser les GRI ou la TCFD pour répondre aux ESRS ?

Partiellement. La Commission européenne a veillé à l'interopérabilité des ESRS avec les GRI et les ISSB (successeurs de la TCFD). Plusieurs datapoints ESRS recoupent des divulgations GRI existantes. Mais les ESRS ajoutent des exigences spécifiques, notamment sur la double matérialité et le format XBRL, qui ne sont pas couvertes par les GRI ou la TCFD. Une entreprise utilisant déjà les GRI pourra réutiliser une partie de ses données, mais devra combler les écarts (gap analysis) pour être pleinement conforme aux ESRS.